Налогоплательщики ищут спасения от «иного способа»

21 апреля 2003 г. Конституционный Суд РФ в открытом заседании второй палаты рассмотрел дело о проверке конституционности ст. 199 УК РФ, которой устанавливается уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов с организации путем включения в бухгалтерские документы искаженных данных либо «иным способом».

Поводом к рассмотрению послужили жалобы В. Л. Соколовского, Р. В. Рукавишникова, Г. А. Никовой, П. Н. Белецкого, Н. И. Таланова. Вышеназванные господа, являющиеся директорами коммерческих предприятий, были привлечены к уголовной ответственности на основании ст. 199 УК РФ как уклоняющиеся «иными способами» от уплаты налогов в крупных размерах. Одного из них осудили, другого оправдали, в отношении других дело было приостановлено в связи рассмотрением его жалобы Конституционным Судом.

В ходе слушания дела в КС РФ сторонами были высказаны разные точки зрения по поводу возникшей налоговой проблемы. Заявители, к примеру, утверждали, что ст. 199 КС РФ противоречит Конституции РФ, поскольку не содержит конкретного разъяснения того, что такое уклонение от уплаты налогов «иным способом», а значит, нарушает общеправовой критерий определенности, ясности и недвусмысленности правовой нормы. Чем, собственно, и пользуются налоговые органы, произвольно толкующие закон.

Например, одному из заявителей вменялось уклонение от уплаты налогов иным способом путем отказа от исполнения от ранее заключенной сделки. Совершенно правомерный отказ от сделки с точки зрения гражданского законодательства являлся, по мнению налоговой полиции, уклонением от уплаты налогов, т.к. в результате исполнения соглашения заявителем могла бы быть получена большая прибыль.

Заявителю и адвокату Адвокатской палаты Московской области Ростиславу Шилоносову удалось добиться оправдательного приговора в суде первой инстанции и отстоять его в кассационной и надзорной инстанциях. Однако, как заявил адвокат Р. Шилоносов, отдельный оправдательный приговор в отношении одного из заявителей не дает гарантий и не является защитой для других граждан от необоснованного привлечения к уголовной ответственности за уклонение от уплаты налогов иным способом вследствие вольного толкования ст.199 УК РФ правоохранительными органами.

Наиболее интересным, по мнению редакции, было выступление в суде адвоката Адвокатской палаты Московской области Екатерины МАКАРОВОЙ. Представляем его вниманию читателей.

Проблема неопределенности формулировки ч. 1 ст. 199 УК РФ в части указания на иной способ уклонения от уплаты налогов в настоящее время представляется чрезвычайно актуальной. Согласно данным, приведенным в отзыве ФСНП на жалобу моего доверителя В. Соколовского, доля уголовных дел, возбужденных по признакам уклонения от уплаты налогов иным способом, составляет 60% от общего количества уголовных дел по ст. ст. 198, 199 УК РФ.

Неопределенность формулировки уголовного закона позволяет правоприменителям произвольно, по своему усмотрению, привлечь к уголовной ответственности любого руководителя любого предприятия в России. Последствия такой практики очевидны: они сказываются на развитии экономики, сковывают предпринимательскую активность и, что самое неприятное, подрывают веру наиболее активной части нашего общества в справедливость закона.

Дополнения в ст. 199 УК РФ, породившие противоречия, были внесены Федеральным законом от 25 июня 1998 г. № 92-ФЗ. Конструкция состава преступления, предусмотренного ст. 199 УК РФ, была дополнена признаком «иной способ» уклонения от уплаты налогов.

До внесения изменений ст. 199 УК РФ была вполне конкретна: «…уклонение от уплаты налогов с организации путем включения в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах или расходах либо путем сокрытия других объектов налогообложения». После внесения изменений правовая норма была сформулирована в следующей редакции: «…уклонение от уплаты налогов с организации путем включения в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах или расходах либо иным способом».

Если проанализировать упомянутую норму в ее новой редакции с точки зрения соотношения ее содержания и правоприменительной практики, можно прийти к выводу: она противоречит Конституции РФ и международным нормам о правах человека.

Статья 19 Конституции РФ гласит, что все люди равны перед законом и имеют право, без всякого различия, на равную защиту закона. Это положение Основного закона соответствует международным стандартам прав человека, которые отражены во Всеобщей декларации прав человека, Международном пакте о гражданских и политических правах, Европейской конвенции о защите прав человека и основных свобод, международным обязательствам Российской Федерации по правам человека, принятым в рамках СБСЕ.

Из конституционного прин-ципа равенства всех перед законом и судом следует, что равенство всех перед законом может быть реализовано только в случае единообразного понимания и толкования нормы закона всеми без исключения правоприменителями. Высшая логика закона не оставляет возможности для расширительного толкования нормы права, ибо это может привести к произволу и неограниченному усмотрению преступлений в деяниях граждан. Только в случае единообразного толкования нормы права гражданин может себя чувствовать защищенным верховной силой Конституции и только в этом случае авторитет закона не будет умален.

Что касается уголовного закона, то соблюдение общеправового критерия определенности, ясности и недвусмысленности правовой нормы особенно важно, так как нарушение его в сфере применения уголовного закона влечет нарушение свободы человека не только в фигуральном, но и в буквальном значении.

Уголовный закон, так же как и любой другой, должен быть определенным и недвусмысленным, должен четко и ясно определять элементы составов преступлений. При этом должны быть даны детальные определения понятий, используемых при формировании конструкции состава преступления, а понятия, которым не были даны такие определения, должны однозначно истолковываться любым правоприменителем в соответствии с правилами русского языка.

Если рассмотреть конструктивные особенности диспозиции ст.199 УК РФ, то легального толкования термина «уклонение от уплаты налогов» в уголовном праве не существует. С точки зрения юридической техники, данное понятие раскрывается путем описания способов совершения этого действия — включение в бухгалтерские документы заведомо искаженных данных о доходах или расходах.

Указание на понятный каждому правоприменителю и трактуемый всеми однозначно способ уклонения от уплаты налогов ограничило толкование достаточно широкого понятия «уклонение», сделало его четким и определенным.

В первоначальной редакции этой нормы неопределенность самого понятия «уклонение» компенсировалась четким и ограниченным перечнем способов совершения этого деяния.

Что же произошло после того, как ст. 199 УК РФ была дополнена указанием на «иной способ» уклонения от уплаты налогов?

Конструкция состава преступления уклонения от уплаты налогов стала представлять собой уравнение с двумя неизвестными, где первым неизвестным является понятие «уклонение от уплаты налогов», которое, с точки зрения русского языка и контекста применения на практике, является весьма размытым, а вторым неизвестным — способы этого самого уклонения. Результат уравнения нетрудно предсказать: это — произвольное, неограниченное и расширительное толкование нормы закона правоприменителями, обладающими карательными функциями.

Налоговое законодательство РФ предусматривает законные способы оптимизации уплаты налогов, например специальные налоговые режимы (упрощенная система налогообложения, система налогообложения в свободных экономических зонах) и т.п. Это можно назвать легальным «уклонением» (избежанием) от уплаты налогов. Законодательством РФ не установлено, что налоги должны быть исчислены в максимально возможном объеме. Напротив, налоговое законодательство предусматривает возможность применения различных льгот. Казалось бы, любое предприятие на вполне законных основаниях может легально уклониться от уплаты налогов, оптимизировать свое налогообложение. С другой стороны, существует криминальное уклонение от налогообложения, которое регламентируется ст. 199 УК РФ. Между этими двумя полюсами в силу неопределенности нормы ст. 199 УК РФ нет четкой границы. Налогоплательщик не знает четких правил игры на этом поле. Между тем при произвольном толковании ст. 199 УК РФ деяния, которые не являются налоговыми правонарушениями, могут быть квалифицированы как криминальное уклонение от уплаты налогов. Прерогатива за определением границы между криминальным и легальным уклонением от уплаты налогов в настоящее время принадлежит не ЗАКОНУ, как это должно быть в соответствии с Конституцией, а правоприменителям, обладающим карательными функциями.

Неудивительно, что практически во всех возражениях на жалобу моего доверителя представители заинтересованных ведомств не смогли указать, что же понимать под уклонением от уплаты налогов иным способом. Единственной попыткой дать ответ на этот вопрос явился отзыв первого заместителя Генпрокурора РФ Ю. С. Бирюкова. По мнению Генеральной Прокуратуры РФ, понятие «иной способ» уклонения от уплаты налогов с организаций «охватывает ЛЮБЫЕ УМЫШЛЕННЫЕ ДЕЙСТВИЯ, НЕПОСРЕДСТВЕННО НАПРАВЛЕННЫЕ НА УКЛОНЕНИЕ ОТ УПЛАТЫ НАЛОГОВ ИЛИ СТРАХОВЫХ ВЗНОСОВ, квалифицируемые законодателем как налоговое преступление».

Если следовать логике Генеральной прокуратуры, то граница между легальным уклонением от уплаты налогов и криминальным уклонением отсутствует, т.к. официального толкования самого понятия криминального уклонения от уплаты налогов не существует, а способы уклонения могут быть любые. В этой ситуации любой гражданин поставлен в зависимость от профессиональной квалификации рядового следователя, прокурора, судьи, а также других субъективных факторов.

Ярким примером этому служит правоприменительная практика ФСНП, отражением которой является отзыв директора ФСНП РФ М. Е. Фрадкова на жалобу моего доверителя. «Практика работы налоговых органов и органов налоговой полиции, — говорится в отзыве, — подтверждает: единого шаблонного подхода ко всем налогоплательщикам не существует. Если предпринимателем-нарушителем за счет сокрытых средств погашается многомесячная задолженность по зарплате трудовому коллективу — это одна ситуация… Если же сокрытые суммы фактически присваиваются руководителями предприятия, «прокручиваются» через коммерческий оборот…, то здесь нужна строгая персонификация и УЖЕСТОЧЕНИЕ (выделено автором) ответственности конкретных руководителей и должностных лиц».

Достаточно часто налоговые органы возбуждают дела по фактам просрочки исполнения обязанности по уплате налогов (неуплате налогов в установленный срок). Из сложившейся правоприменительной практики можно сделать вывод, что фактически представители исполнительной власти присвоили себе право, принадлежащее ЗАКОНУ и только ЗАКОНУ, на определение правил игры. Ведь если следовать логике, изложенной в отзыве налоговой полиции, то любое должностное лицо налоговой полиции, раз нет единого подхода ко всем налогоплательщикам, будет решать вопрос: какое это уклонение от уплаты налогов — легальное или криминальное? И в этой ситуации любой гражданин может оказаться жертвой дискриминации власть придержащих правоприменителей, которые все чаще используют ее как орудие борьбы в коммерческих войнах.

Статья 57 Конституции РФ предусматривает обязанность каждого гражданина платить законно установленные налоги и сборы. Однако уголовный закон, в частности ст. 199 УК РФ, предусматривает ответственность не просто за неисполнение этой конституционной обязанности, а за уклонение от исполнения обязанности по уплате налогов, причем определенными способами. Определять, что является уклонением от уплаты налогов, призван ЗАКОН, который должен быть четким, определенным и недвусмысленным.